泸州个人独资企业增值税优惠

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实务中有这样一个例子，甲公司是乙公司的全资子公司，丙公司是乙公司的分公司，现在乙公司准备将丙公司划转给甲公司，如何做划转方案更为合理？丙公司账面资产为10000元，其中货币资金160万元，应收账款1800万元，其他应收款560万元，存货1000万元，固定资产净值3000万元，固定资产清理300万元，土地使用权净额3180万元；分公司负债5000万元，其中短期借款2400万元，应付账款1300万元，其他应付款500万元，应缴税费100万元，应付职工薪酬200万元，长期应付款500万元；总公司对分公司拨的营运资金5000万元。丙公司现有员工300名，其中乙公司在分公司兼职人员20名。该案例属于一次重大资产重组，如何合理利用税收优惠，为企业减轻企业纳税压力是本次重组成败的关键。为此，我们不妨从增值税、所得税等税种对该案例进行分析。
二、划转在增值税重组中的适用《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第13号）规定，“纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。”财税【2016】36号文件规定不征税项目之五“在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，其中涉及的不动产、土地使用权转让行为。”
上述两个文件均列明“合并、分立、出售、置换等方式”作为重组方式，但划转是否是增值税不征税重组允许的重组方式呢？根据前文分析，划转是投资或投资与减资、分立、合并的组合，合并、分立是文件规定的重组方式，而减资是否是允许的方式呢？减资、投资属于同一种类型，均是出售资产且以股权作为对价的交易，只不过减资的对价是收回股权，出资的对价是发放股权，因此，减资、投资应当是“出售”的一种特殊形式。从以上分析看，划转是投资或投资与减资、分立、合并的组合，而这些重组方式均是增值税文件规定的作为不征税收入的重组方式，但组合是否是规定的重组方式呢？《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2013年第66号）规定，“纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债经多次转让后，最终的受让方与劳动力接收方为同一单位和个人的，仍适用《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第13号）的相关规定，其中货物的多次转让行为均不征收增值税。”从该文件看，组合就是多次转让最终受让方为同一单位和个人的情形，因此组合也是增值税文件规定的允许不征税的重组方式。综上所述，划转属于增值税不征税文件中规定的重组方式，当然划转的前提是在具有投资甚至是控制关系的企业之间进行的，否则无法使用划转这个概念。
三、划转在增值税与所得税中的协调
增值税中打包资产的转让是要将债权、负债一并转让的，而所得税文件中的划转不能随同负债一并转让，这个问题形成互斥的局面。如何能够协调是一个需要研究的问题，没有一个良好的方法将使整个重组面临失败的风险。当然，能够有一种税不征也能够取得足够的税收利益，这就需要对比哪一种税收利益更大。笔者建议，一是在做重组计划时先要计算重组带来的增值税或所得税税支出，然后进行比较，以此做出税务处理方案；二是如果能够确保打包资产划转不纳增值税的情况下，考虑能否利用非货币资产5年延期纳所得税的税收优惠政策或变通利用特殊性税务重组的办法；三是因为除了第一种情形的划转外，其他三种情形均包括减资或分立、合并，可否将划转的重组类型改变为先分立后合并。
本文开头的案例是一个分公司的划转，分公司就是一个资产、负债、劳动力的集成打包的典型，划转分公司当然需要注销分公司划转到新公司后再成立；第二，增值税中的重组文件规定可以“全部或部分”转让，即不要求所有有关联的资产、负债、劳动力都要转让，有些要素是不能转让的，比如分公司经理是由总公司法人代表兼任，该经理就不能转让，有些资产也无法转让，比如其他应收款或其他应付款，这部分资产有时候与生产经营没有关联，因此部分转让也是可以的，但转让多少呢，笔者认为达到业务转让的要求就可以了；第三，资产重组是市场经济中一种交易概念，百度百科有这样的描述“资产重组是指企业资产的拥有者、控制者与企业外部的经济主体进行的，对企业资产的分布状态进行重新组合、调整、配置的过程，或对设在企业资产上的权利进行重新配置的过程。”因此，资产重组适用于任何企业；第四，文件规定打包资产受让的主体是“其他单位和个人”，但如果是个人，是无法进行业务继续的，只能是转让给经济主体，比如个体、企业等；第五、契税中的划转没有资本作为对价的要求，因此划转资产和划转打包资产均免征契税，且契税的范围更为宽泛，在自然人与其成立的个人独资企业、一人有限公司之间划转资产也免征契税；第六、土地增值税的重组税收优惠政策没有划转这一方式，前文已述，划转实质上是投资与合并、分立、减资的组合，土地增值税的重组文件中规定了投资、合并、分立，也没有要求以资本作为对价，但没有规定减资的优惠政策，因此划转重组方式中有减资组合的，不能享受土地增值税优惠，其他形式的划转均享受优惠。
《关于股票增值权所得和限制性股票所得征收个人所得税有关问题的通知》（财税〔2009〕5号）是对限制性股票、业绩股票与股票期权在个人所得税方面的规定的统一。
以现金结算的股权激励计划包括股票增值权、虚拟股票、业绩单位等。
《国家税务总局关于个人股票期权所得缴纳个人所得税有关问题的补充通知》（国税函〔2006〕902号）规定，员工在行权日不实际买卖股票，而按行权日股票期权所指定股票的市场价与施权价之间的差额，直接从授权企业取得价差收 益的，该项价差收益应作为员工取得的股票期权形式的工资薪金所得，按照财税〔2005〕35号文件的有关规定计算缴纳个人所得税。而财税〔2009〕5号也明确了股票增值权也参照以上规定执行。也就是说，当股权激励计划采取以现金形式结算时，在结算的当天确认“工资薪金”所得的实现。
上述全年一次性奖金的计算方法每年只能用一次，实务中可以把股票增值权、业绩股票单位等以现金支付的股权计划解释成具有年薪或年终奖金的双重性质，从而使用国税发〔2005〕9号的规定，这样既没有增加公司的成本，又使激励对象获得相对有竞争力的税后收入。
（二）根据《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》财税〔2016〕36号文件的规定，自然人个人提供贷款服务应纳的增值税，以提供贷款服务取得的全部利息及利息性质的收入为销售额，适用增值税征收率3%。
增值税（不考虑附加）=100÷（1+3%）*3%=2.91万元
销售额是指应征增值税销售额，包括纳税申报销售额、稽查查补销售额、纳税评估调整销售额。适用增值税差额征税政策的，以差额后的销售额确定。
举例1：纳税人A是一家制造业企业，成立于2018年9月，属于增值税一般纳税人，不适用增值税差额征税政策，按照《公告》规定，其2020年10月至2021年9月的应征增值税销售额为属期内《增值税及附加税费申报表（一般纳税人适用）》第1行“按适用税率计税销售额”、第5行“按简易办法计税销售额”、第7行“免、抵、退办法出口销售额”、第8行“免税销售额”的“一般项目”和“即征即退项目”合计数。